Комерційне посередництво у оптовій торгівлі. Оподаткування агентської винагороди.

Комерційне посередництво. Оподаткування агентської винагороди.

Комерційне посередництво у оптовій торгівлі. Оподаткування агентської винагороди.

МІНІМІЗАЦІЯ ПОДАТКОВИХ ВИТРАТ НА ЗАРОБІТНУ ПЛАТУ ТА ЄСВ ПРИ ПЕРЕХОДІ НА КОМЕРЦІЙНЕ ПОСЕРЕДНИЦТВО.

Законом визначено комерційне посередництво (агентську діяльність) як підприємницьку діяльність з надання комерційним агентом послуг суб'єктам господарювання при здійсненні ними господарської діяльності шляхом посередництва від їх імені, в їх інтересах, під їх контролем і за їх рахунок.

За агентським договором агент зобов'язується надати другій стороні (принципалу) послуги в укладанні угод чи сприяти їх укладанню від його імені та за його рахунок (ч. 1 ст. 297 Господарського кодексу України (далі-ГКУ).

Комерційний агент виконує комплекс повноважень, який складається з:

- фактичних послуг (сприяння в укладенні угод - пошук покупців, інформування про товари, якість та умови поставки, підготовка і надання документів, перевірка повноважень підписанта зі сторони покупця, ведення переговорів, попереднє погодження індивідуальних умов договорів, тощо);    

- юридичних послуг (укладення, зміна чи припинення договорів на продаж товарів принципала від його імені);

Агент вчиняє повноваження на підставі довіреності принципала (ч. 3 ст. 243, ч. 1 ст. 244 Цивільного кодексу України (далі-ЦКУ).

Договори, укладені агентом за довіреністю, породжують права та обов’язки безпосередньо для принципала.

Відтак, функції комерційного агента в оптовій торгівлі є подібними чи аналогічними функціям постійного працівника зі збуту підприємства. Це дозволяє при запровадженні деяких організаційних змін у компанії перейти на господарсько-юридичну модель продажів через комерційних посередників замість постійних працівників, що забезпечує економію близько 30% при податковій оптимізації (див. розрахунок нижче).    

Комерційним представником є особа, яка постійно та самостійно виступає представником підприємців при укладенні ними договорів у сфері підприємницької діяльності (ст. 243 ЦКУ).

Агентський договір повинен включати, щонайменше, умови:

- сфера, характер і порядок виконання агентом посередницьких послуг;

- права й обов'язки сторін;

- порядок попереднього та поточного погодження принципалом умов договорів, які укладає агент від його імені;

- умови та розмір виплати агентської винагороди;

- строк дії договору;

- санкції за порушення договору;

- форма підтвердження повноважень;

- територія, у межах якої агент здійснює діяльність;

- право принципала довірити комерційне посередництво одночасно іншим агентам;

- право чи заборону агенту діяти одночасно для інших принципалів;

- право агента передавати іншим особам повноваження з виконання фактичних послуг за агентським договором.

Комерційним агентом може бути виключно суб'єкт господарювання (фізична чи юридична особа), який діє в рамках повноважень, основаних на агентському договорі (ст. 295 ГКУ).

Проведення підготовчої переддоговірної та інформаційної роботи і укладання договорів від імені торгівельної компанії можуть здійснювати за агентськими договорами комерційні агенти на заміну постійних працівників за трудовими договорами.

Результатом послуг агентів є укладений новий договір чи додаток до раніше укладеного на продаж нової партії товару на умовах, попередньо погоджених принципалом.     

Отримання оплати, відвантаження товарів та здійснення усіх інших прав та обов’язків за таким договором покладається на принципала.

ЗАГАЛЬНО-ПРАВОВІ ПИТАННЯ АГЕНТСЬКОЇ ДІЯЛЬНОСТІ ТА ВИПЛАТИ АГЕНТСЬКОЇ ВИНАГОРОДИ 

За результативні послуги по посередницьким операціям, проведеним агентом, принципал виплачує агентську винагороду у розмірі, передбаченому договором (ч. 1 ст. 301 ГКУ).

За загальним правилом винагорода виплачується після оплати покупцем принципалу за угодою, укладеною за посередництва агента, якщо інше не передбачено договором (ч. 2 ст. 301 ГКУ).

Тому встановлення розміру винагороди в % від доходу (чи іншої ставки в залежності від обставин), а також строків і умов її сплати належить до диспозитивних повноважень сторін і такі умови для них є обов’язковими і неоспорюваними.

За ч. 5 ст. 301 ГКУ розрахунок агентської винагороди виконує принципал і передає агенту.

Такий документ має бути складено сторонами щомісячно - як для дотримання інтересів агента, так і для доведення реальності господарських операцій між ними при заходах податкового контролю.

Послуги комерційного агента можуть надаватися виключно суб'єктами підприємницької  діяльності (фізичними чи юридичними особами).

Для зменшення постійних господарських витрат підприємства є обґрунтованим звільнення усіх працівників, зайнятих продажами товарів, чи їх переведення на іншу роботу та доручення продажу виключно комерційним агентам-фізичним особам-платникам єдиного податку-не платникам ПДВ.

Діяльність комерційного агента не вимагає підтвердження рівня і профілю освіти та ліцензування.

Для здійснення агентської діяльності фізична особа проходить державну реєстрацію в якості підприємця.  

У заяві про державну реєстрацію мають зазначатися види діяльності за класом «Оптова торгівля за винагороду чи на основі контракту» Національного класифікатора України «Класифікація видів економічної діяльності» ДК 009:2010.

ПОДАТКОВО-ПРАВОВІ ПИТАННЯ АГЕНТСЬКОЇ ДІЯЛЬНОСТІ 

А. Щодо оподаткування комерційного агента. 

Послуги комерційного агента можуть надаватися суб'єктами підприємницької  діяльності:

- фізичними особами з перебуванням на загальній системі оподаткування (ПДФО по ставці 18%) чи спрощеній (єдиний податок по ставці 3% чи 5%) в залежності від статусу платника ПДВ (по ставці 20%) чи без такого статусу;

- юридичними особами з перебуванням на загальній системі оподаткування (податок на прибуток по ставці 18%) чи спрощеній (єдиний податок по ставці 3% чи 5%) в залежності від статусу платника ПДВ (по ставці 20%) чи без такого статусу.

Статус платника ПДВ вбачається недоцільним для агента, оскільки призводить до податкового зобов’язання з ПДВ по ставці 20% від агентської винагороди без можливості формування істотного податкового кредиту. Крім цього, ускладнює облік і підвищує рівень податкового контролю.  

Статус фізичної особи-підприємця на загальній системі оподаткування вбачається недоцільним для агента, оскільки призводить до грошового зобов’язання з ПДФО по ставці 18% від доходу без можливості формування істотних витрат, які б його зменшили.

Відтак, в розрізі оподаткування оптимальним видом комерційного агента є фізична особа-підприємець на спрощеній системі оподаткування без статусу платника ПДВ.

При обранні таким ФОП 3-ї групи платників на спрощеній системі ставка єдиного податку складає 5% від доходу.

Вказаний агент є кінцевим вигодонабувачем отримуваної агентської винагороди і розпоряджається нею на особисті потреби після сплати виключно єдиного податку та єдиного соціального внеску на мінімальному встановленому рівні.

Умови оподаткування комерційного агента цього виду встановлені Податковим кодексом.

За ст. 291.2 ПКУ спрощена система оподаткування - особливий механізм, що замінює сплату окремих податків і зборів сплатою єдиного податку, з одночасним веденням спрощеного обліку та звітності.

За ст. 291 до 3-ї групи платників на спрощеній системі оподаткування віднесено фізичних осіб-підприємців, у яких протягом календарного року обсяг доходу не перевищує 7 млн. грн., і які не обмежені у кількості використовуваних найманих осіб, а також у статусі та кількості осіб, з якими мають договірні відносини.

За ст. 293.3 ПКУ відсоткова ставка єдиного податку для платників 3-ї групи:

1) 3 відсотки доходу - у разі сплати ПДВ згідно з цим Кодексом (для платників ПДВ);

2) 5 відсотків доходу - у разі включення ПДВ до складу єдиного податку (для неплатників ПДВ).

Доходом платника єдиного податку-ФОП є дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в готівковій та/або безготівковій грошовій формі.

У разі надання послуг, виконання робіт за договорами доручення або за агентськими договорами доходом є сума отриманої агентської винагороди повіреного (ст. 292.4).

Платники єдиного податку звільняються від обов'язку нарахування, сплати та подання податкової звітності з:

- податку на доходи фізичних осіб з доходів, отриманих від господарської діяльності;

- ПДВ з операцій з постачання товарів, робіт, послуг з місцем постачання на митній території України.

За ст. 292.9 ПКУ доходи ФОП-платника єдиного податку від господарської діяльності, оподатковані єдиним податком, не включаються до складу загального річного оподатковуваного доходу фізичної особи, визначеного відповідно до розділу IV ПКУ.

За ст. 291.6 ПКУ платники ЄП 3-ї групи не можуть здійснювати розрахунки за товари,  роботи, послуги інакше, як в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій).

Тому, єдиним обов’язковим платежем, який підлягатиме сплаті комерційним агентом-ФОП-платником ЄП 3-ї групи-неплатником ПДВ, буде єдиний податок по ставці 5% від суми отриманої ним агентської винагороди та відшкодування понесених ним витрат (якщо це передбачено договором) в грошовій формі.

В податкових консультаціях зі схожих відносин від 18.07.2017 р. №1257/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, від 16.08.2017 р. №1633/Б/99-99-13-01-02-14/ІПК, від 06.06.2019 р. № 2579/ІПК/04-36-12-04-21/, від 30.07.2019 р. № 3553/26-15-13-06-12-ІПК/ ДФС підтримує цей підхід.  

Б. Щодо податкового адміністрування комерційного агента. 

За ст. 298.1.1 ПКУ для обрання або переходу на спрощену систему оподаткування суб'єкт господарювання подає до контролюючого органу за місцем податкової адреси заяву (за формою згідно Наказу МФУ №308 від 16.07.2019).

За ст. 298.1.2. ПКУ новостворені суб'єкти господарювання, які протягом 10 днів з дня держреєстрації подали заяву щодо обрання спрощеної системи оподаткування та ставки єдиного податку, встановленої для 3-ї групи без сплати ПДВ, вважаються платниками єдиного податку з дня їх державної реєстрації.

За ст. 294.1 ПКУ податковим (звітним) періодом для платників ЄП 3-ї групи є календарний квартал.

Декларація за формою згідно Наказу №578  МФУ від 19.06.2015 подається письмово до ДПІ чи через електронний кабінет платника.

Єдиний податок сплачується протягом 40 днів з дня закінчення звітного кварталу.

В. Щодо сплати та адміністрування єдиного соціального внеску комерційного агента. 

За п. 4 ч. 1 ст. 4 Закону «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» платники єдиного податку ФОП 3-ї групи є платниками єдиного соціального внеску (ЄСВ).

ЄСВ нараховується ними на власний розсуд на суми їх доходу, але не більше максимальної величини бази нарахування ЄСВ (15 мінімальних зарплат на місяць) і не менше за мінімальний страховий внесок (22% від мінімального розміру заробітної плати за відповідний місяць).

Тобто, ЄСВ нараховується агентом на власний розсуд, але в сумі не менше 1039 грн./місяць (22% від мінімальної ЗП станом на дату цієї статті).  

ЄСВ підлягає сплаті щокварталу до 19 числа місяця, що йде за звітним кварталом.

ФОП подає річний звіт з ЄСВ протягом 40 днів, що йдуть за звітним роком, письмово до ДПІ чи через електронний кабінет платника.

Г. Щодо оподаткування принципала. 

Агентська винагорода, сплачена принципалом-платником податку на прибуток, відноситься до його витрат на збут.

А саме - пов'язаних з реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг): оплата праці  та  комісійні  винагороди  продавцям,  торговим агентам та працівникам підрозділів, що забезпечують збут (п. 19 П(С)БО 16 "Витрати").

Це зменшує величину фінрезультату до оподаткування (прибутку/збитку), визначеного у фінзвітності, що в кінцевому результаті зменшує суму податку на прибуток.

Податковим кодексом не передбачено коригування фінрезультату до оподаткування на різниці, які виникають при сплаті агентської винагороди платнику ЄП.

Віднесення принципалом агентської винагороди до збутових витрат викликатиме критичне ставлення при податковій перевірці.

Для включення винагороди у витрати має бути наявною розумна економічна причина (ділова мета) агентських відносин - коли принципал має намір одержати приріст (збереження) активів та/або їх вартості у результаті господарської діяльності, а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому (ст. 14.1.231 ПКУ).

При відсутності ділової мети, невідповідності суми винагороди обсягу і змісту агентських послуг, сумнівах у реальності агентської діяльності (на погляд податкового органа) агентська винагорода буде виключена з витрат і донараховано податок на прибуток.

Для уникнення такої ситуації перехід і співробітництво в агентських відносинах повинні мати належне і достатнє оформлення (див. розділ «Документальне оформлення» цієї статті).

Розумна ділова мета заміни працівників комерційними агентами дотримується, якщо внаслідок звільнення усіх працівників, зайнятих продажами товарів, чи їх переведення на іншу роботу, та доручення продажу виключно агентам-ФОП-платникам ЄП по ставці 5% досягається істотне зменшення суми постійних витрат на заробітну плату та ЄСВ.

Про фактично виплачену агентську винагороду принципал зазначає в податковому розрахунку №1ДФ.

ПОДАТКОВА ОПТИМІЗАЦІЯ ПРИ ЗАМІНІ ПРАЦІВНИКІВ КОМЕРЦІЙНИМИ АГЕНТАМИ

Статус осіб зі збуту

Працівники - Менеджери зі збуту

Комерційні агенти

Кількість осіб

4

4

Середньорічні витрати компанії

1 220 000,00 грн.

(1 000 000,00 грн. оплата праці

 220 000,00 грн. ЄСВ)

1 000 000,00 грн.

 (агентська винагорода)

Середньорічні витрати осіб зі збуту

 

195 000,00 грн.

(180 000,00 грн. ПДФО

15 000,00 грн. ВЗ)

99 872 грн.

(50 000,00 грн. ЄП

49 875 грн. ЄСВ)

Дохід нетто осіб зі збуту

805 000,00 грн.

900 128,00 грн.

Середньорічна вигода компанії

 

220 000,00 грн.

Середньорічна вигода осіб зі збуту 

 

95 128,00 грн.

В розрахунку взята аналогічна кількість працівників, агентів, оплати.

Заміна працівників комерційними агентами забезпечує середньорічну мінімізацію податкових витрат компанії на заробітну плату та ЄСВ у розмірі 18% та додатковий дохід колишніх працівників зі збуту в розмірі 12%.

ДОКУМЕНТАЛЬНЕ ОФОРМЛЕННЯ АГЕНТСЬКИХ ВІДНОСИН І ОРГАНІЗАЦІЙНІ ПИТАННЯ

Для дотримання інтересів сторін і спростування заперечень податкового органу щодо реальності агентських послуг і віднесення агентської винагороди до витрат принципала необхідне складання документів:

1-Рішення вищого чи виконавчого органа принципала про перехід на здійснення продажів товарів при послугах комерційних агентів.

2-Агентський договір.

3-Довіреність на уповноваження агента.

4-Акт прийому-передачі послуг комерційного посередництва (щомісячний).

5-Деталізований звіт агента про зміст наданих послуг (додаток до акту).

6-Розрахунок агентської винагороди (з зазначенням отриманих принципалом сум за укладеними агентом угодами і розрахунком суми винагороди).

7-Договори з покупцями та Додаткові угоди, укладені агентами.

Податкові консультації і планування
надішліть ваш запит

Необхідні заходи для мінімізації податкових витрат на заробітну плату та ЄСВ при заміні працівників комерційними агентами, зокрема:

  1. Прийняття рішення вищого чи виконавчого органа принципала (в залежності від компетенції за статутом) про заміну постійних працівників, які забезпечують збут, комерційними агентами з метою економії витрат на збут у складі витрат, пов'язаних з операційною діяльністю.
  2. Запровадження ведення переддоговірної роботи та укладення договорів на продаж товарів через комерційних агентів – для виправдання розумної ділової мети господарських операцій з агентами і сплати агентської винагороди. 
  3. Звільнення працівників, зайнятих забезпеченням продажів товарів, чи переведення їх на іншу роботу, не пов’язану з таким продажем – для усунення дублювання функцій і уникнення заперечень ДПС щодо безпідставності агентських послуг.
  4. Укладення агентських договорів та документальне оформлення відносин.
  5. Запровадження продажів шляхом підписання виключно агентами договорів поставки та додатків до них на кожну партію – для доведення змісту, обсягу і необхідності агентських послуг для підприємницьких цілей принципала.
  6. Складання деталізованих щомісячних звітів і актів наданих агентами послуг.
  7. Отримання від покупців оплати безпосередньо на рахунок принципала та сплата агентської винагороди на рахунок агентів.

Відповіді на питання: Агентська діяльність у торгівлі. Оподаткування агентської винагороди. Мінімізація податкових витрат на заробітну плату та ЄСВ при комерційному посередництві. Послуги адвоката з оподаткування. 

Писаренко Олександр Олексійович, адвокат з судового супроводу бізнесових і податкових спорів, магістр бізнес адміністрування.

Тел. +38 (044) 270 60 46
Тел. +38 (050) 719 10 16
E-mail: info@fides.com.ua

493
Ваша оцінка сторінки:
Голоси відсутні