Писаренко Олександр, адвокат, магістр бізнес адміністрування.
Юридичне бюро Писаренка.

Оподаткування майна, отриманого спадкоємцем учасника ТОВ, при відмові від вступу в товариство.

За ст. 55 Закону „Про господарські товариства” при відмові спадкоємця учасника ТОВ від вступу до товариства або відмові товариства у прийнятті до нього спадкоємця останньому видається у грошовій або натуральній формі частка у майні, яка належала спадкодавцю, вартість якої визначається на день смерті учасника.

За ч. 5 ст. 147 ЦКУ та ст. 54 Закону „Про господарські товариства” розрахунки із спадкоємцями учасника, які не вступили до товариства, здійснюються відповідно до ст. 148 ЦКУ, за якою учасник має право вийти з товариства й одержати вартість частини майна, пропорційну його частці у статутному капіталі товариства.

За домовленістю між учасником та товариством виплата вартості частини майна товариства може бути замінена переданням майна в натурі.

Вартість майна, отриманого спадкоємцем при відмові від участі в ТОВ, оподатковується податком на доходи фізичних осіб по ставці 18% чи 5% в залежності від правової позиції та характеру відносин з податковим органом, обраних платником податків.

Є дві правові позиції, які призведуть до сплати податку на доходи фізичних осіб (далі-ПДФО) за різними ставками – 18% або 5% від доходу при врахуванні оціночної вартості майна, визначеної суб’єктом оціночної діяльності.

Позиція 1 – «Фіскальна». ПДФО – 18%.

За точкою зору Державної фіскальної служби, неодноразово викладеною в листах (наприклад, від 21.03.2017 р. № 5581/6/99-99-13-02-03-15), сплаті підлягає ПДФО за ставкою 18% від доходу при врахуванні оціночної вартості майна, отриманого при відмові спадкоємця від участі в товаристві.
Сума ПДФО зазначається в податковому повідомленні, яке надсилає ДПІ після подання спадкоємцем декларації про доходи після закінчення календарного року, в якому отримано майно.

За фіскальною логікою ДФС податкові наслідки від передачі частини майна ТОВ спадкоємцям померлого учасника регулюються п.п. 164.2.9 ПКУ, за яким до доходу платника податку включається інвестиційний прибуток від проведення операцій з корпоративними правами, порядок оподаткування якого регулюється п. 170.2 ПКУ, а ставка податку на пасивні доходи до бази оподаткування встановлюється у розмірі 18% за п.п. 167.5.1 ПКУ.

За вказаною логікою за п.п. 170.2.2 ПКУ інвестиційний прибуток розраховується як позитивна різниця між доходом, отриманим платником податку від продажу окремого інвестиційного активу та його вартістю, що визначається із суми документально підтверджених витрат на придбання такого активу.
Абзац 6 п.п. 170.2.2 ПКУ встановлює, що інвестиційний актив, успадкований платником податку, вважається придбаним за вартістю, що дорівнює сумі державного мита та податку з доходів фізичних осіб, сплачених у зв’язку з таким успадкуванням.

За п.п. 170.2.7 ПКУ для цілей цього пункту термін “інвестиційний актив” означає пакет цінних паперів, деривативів чи корпоративні права, виражені в інших, ніж цінні папери, формах, випущені одним емітентом.

Отже, ДФС вважає, що спадкоємець, який успадкував право на частку в статутному капіталі ТОВ, але відмовився від вступу до товариства, повинен сплатити ПДФО 18% від різниці між доходом від продажу вказаного права на частку та її вартості, що дорівнює сумі державного мита та ПДФО, сплачених у зв’язку з таким успадкуванням.

За фіскальною точкою зору дохід від продажу права на частку складе майже всю вартість отриманого спадкоємцем майна, оскільки сума держмита за видачу свідоцтва на спадщину та ПДФО при спадкуванні частки є невисокими.

При такій точці зору ПДФО складе 18% від інвестиційного прибутку в розмірі вартості майна, отриманого при відмові спадкоємця від участі в товаристві, зменшеної на незначні витрати на його придбання.

Крім цього, за ст. 163 ПКУ об’єктом оподаткування військовим збором резидента є, зокрема, загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід за переліком, визначеним в ст. 164 ПКУ.
Ставка збору складає 1,5% від об’єкта оподаткування.

За п.п. 170.2.1 ПКУ облік загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами ведеться платником податку самостійно, окремо від інших доходів і витрат. Для цілей оподаткування інвестиційного прибутку звітним періодом вважається календарний рік за результатами якого платник податку зобов’язаний подати річну податкову декларацію, в якій має відобразити загальний фінансовий результат (інвестиційний прибуток або інвестиційний збиток), отриманий протягом такого звітного року.

Після подання спадкоємцем річної декларації ДПІ надішле податкове повідомлення з розрахунком суми ПДФО до сплати.

Позиція 2 – «Нефіскальна». ПДФО – 5%.

За точкою зору, яка суперечить позиції ДФС, але відповідає фактичним обставинам оподаткування при відмові спадкоємця від участі в товаристві, ПДФО сплачується за ставкою 5% від оціночної вартості отриманого майна.
ПДФО в цьому випадку сплачується перед нотаріальним оформленням чи фактичною передачею майна.

Фіскальна позиція ДФС суперечить закону, оскільки інвестиційний прибуток розраховується від операцій з інвестиційними активами.

Термін “інвестиційний актив” означає, зокрема, корпоративні права, виражені в інших, ніж цінні папери, формах, випущені одним емітентом (п.п. 170.2.7 ПКУ).

Визначення корпоративних прав дано в ст. 167 Господарського кодексу України. Такими правами є права особи, частка якої визначається у статутному капіталі (майні) господарської організації, що включають правомочності на участь цієї особи в управлінні господарською організацією, отримання певної частки прибутку (дивідендів) даної організації та активів у разі ліквідації останньої відповідно до закону, а також інші правомочності, передбачені законом та статутними документами.

Отже, корпоративні права належать виключно особі, яка прийнята до учасників ТОВ з певною часткою в статутному капіталі, тобто особі, зазначеній в статуті та Єдиному державному реєстрі як учасник.

Спадкоємець, що відмовився від участі в товаристві, або якому саме товариство відмовило у прийнятті, не є учасником товариства й не має корпоративних прав.

Згідно свідоцтва про право на спадщину, виданого спадкоємцю нотаріусом, останній має право на частку в статутному капіталі.

Це право передбачає або:

– можливість вступу в ТОВ спадкоємця за згодою наявних учасників, після чого йому буде визначена частка у статутному капіталі й він стане учасником ТОВ і власником корпоративних прав;
– можливість відмови спадкоємця від вступу в ТОВ, після чого йому не визначається частка у статутному капіталі, й він не стає учасником ТОВ і власником корпоративних прав, але отримує право вимоги компенсації за таку відмову, яка за згодою наявних учасників видається в натуральній формі майном.

Отже, спадкоємець учасника ТОВ, який відмовився від вступу в ТОВ, не має корпоративних прав. Тому не можете здійснювати операцій з відсутнім інвестиційним активом, на відміну від думки ДФС.

Спадкоємець учасника, який відмовився від вступу в ТОВ, є власником майнових прав на частку в статутному капіталі ТОВ.

Визначення майнових прав дано в ст. 3 Закону «Про оцінку майна, майнових прав та професійну оціночну діяльність в Україні». Такими правами є будь-які права, пов’язані з майном, відмінні від права власності, у тому числі права, які є складовими частинами права власності (права володіння, розпорядження, користування), а також інші специфічні права (права на провадження діяльності, використання природних ресурсів тощо) та права вимоги.
За ст. 190 Цивільного кодексу України майнові права визнаються речовими правами і вважаються майном.

Порядок оподаткування операцій з продажу або обміну об’єктів рухомого майна регулюється статтею 173 ПКУ.

За п.п. 173.7., 173.8. ПКУ продаж успадкованого об’єкта рухомого майна підлягає оподаткуванню згідно з положеннями цієї статті. Для цілей цієї статті під продажем розуміється будь-який перехід права власності на об’єкти рухомого майна, крім їх успадкування та дарування.

За п. 173.1. ПКУ дохід платника податку від продажу (обміну) об’єкта рухомого майна оподатковується за ставкою, визначеною в п. 167.2 ПКУ (5%).
Дохід від продажу (обміну) об’єкта рухомого майна визначається виходячи з ціни, зазначеної у договорі купівлі-продажу (міни), але не нижче оціночної вартості цього об’єкта, визначеної згідно із законом.

За ст. 173.3. ПКУ якщо стороною договору купівлі-продажу об’єкта рухомого майна є юридична особа чи фізична особа – підприємець, така особа вважається податковим агентом платника податку та зобов’язана виконати всі визначені цим розділом функції податкового агента. При цьому податковий агент утримує податок за ставками, визначеними відповідно до пунктів 173.1 з урахуванням інформації про черговість продажу рухомого майна, зазначеної платником податку у договорі купівлі-продажу чи в окремій заяві.

За ст. 173.4. ПКУ під час проведення операцій з відчуження об’єктів рухомого майна в порядку, передбаченому цією статтею:

– нотаріус посвідчує відповідний договір купівлі-продажу (міни) об’єктів рухомого майна) за наявності документа про оцінку майна та документа про сплату до бюджету продавцем (сторонами договору міни) податку, обчисленого виходячи із ціни, зазначеної в договорі;

– нотаріус щокварталу подає до контролюючого органу за місцем розташування державної нотаріальної контори або робочого місця приватного нотаріуса інформацію про посвідчені договори купівлі-продажу (міни), про вартість кожного договору та про суму сплаченого податку у порядку, встановленому цим розділом для податкового розрахунку.

Отже, у випадку домовленості з ТОВ про передачу майна спадкоємцю учасника в обмін на майнові права останнього на частку в статутному капіталі, ПДФО сплачується за ставкою 5% від оціночної вартості майна.

Після цього спадкоємець не зобов’язаний подавати річну декларацію про доходи й чекати податкового повідомлення-рышення від ДПІ.

Крім цього, за ст. 163 ПКУ об’єктом оподаткування військовим збором резидента є, зокрема, загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід за переліком, визначеним в ст. 164 ПКУ.
Ставка збору складає 1,5% від об’єкта оподаткування.

Додатково з питань відмови спадкоємця від вступу в ТОВ чи виходу учасника з ТОВ читайте в “Наших публікаціях”, тут, тут, тут і на “Форумі Юридичного бюро Писаренка”.

Звертайтеся до Юридичного бюро Писаренка за допомогою в конфліктах щодо розрахунків зі спадкоємцем частки в ТОВ.

Писаренко Олександр Олексійович, адвокат, магістр бізнес адміністрування.

Тел. +38 (044) 270 60 46
E-mail: info@fides.com.ua